企業(yè)分立是指一個(gè)企業(yè)依照法律的規(guī)定，將部分或全部業(yè)務(wù)分離出去，分化成兩個(gè)或兩個(gè)以上新企業(yè)的法律行為。它或者是原企業(yè)解散而成立兩個(gè)或兩個(gè)以上的新企業(yè)，或者是原企業(yè)將部分子公司、部門、產(chǎn)品生產(chǎn)線、資產(chǎn)等剝離出來(lái)，組成一個(gè)或幾個(gè)新公司，而原企業(yè)在法律上仍然存在。企業(yè)分立是企業(yè)產(chǎn)權(quán)重組的一種重要類型。

企業(yè)分立的動(dòng)因很多，提高管理效率、提高資源利用效率、突出企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)等，都是企業(yè)分立的動(dòng)因，獲取稅收方面的利益也是企業(yè)分立的一個(gè)動(dòng)因。企業(yè)分立中的稅收利益主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：

（1）在流轉(zhuǎn)稅中，一些特定產(chǎn)品是免稅的，或者適用稅率較低，這類產(chǎn)品在稅收核算上有一些特殊要求，而企業(yè)往往由于種種原因不能滿足這些核算要求而喪失了稅收上的一些利益。如果將這些特定產(chǎn)品的生產(chǎn)部門分立為獨(dú)立的企業(yè)，也許會(huì)獲得流轉(zhuǎn)稅免稅或稅負(fù)降低的好處。

（2）當(dāng)企業(yè)所得稅采用累進(jìn)稅率時(shí)，通過(guò)分立可以使原本適用高稅率的企業(yè)，分化成兩個(gè)或者兩個(gè)以上適用低稅率的企業(yè)，從而降低企業(yè)的總體稅負(fù)。從流轉(zhuǎn)稅方面來(lái)看，各稅種減免稅的特定項(xiàng)目都有一定的籌劃空間。

例如，《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、避孕藥品和用具、古舊圖書(shū)、由殘疾人組織直接進(jìn)口供殘疾人專用的物品等8種貨物免征增值稅。相應(yīng)的，用于這些免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣。如果納稅人既經(jīng)營(yíng)免稅項(xiàng)目的產(chǎn)品，又經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅項(xiàng)目的產(chǎn)品，就必須準(zhǔn)確劃分不得抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。如果不能準(zhǔn)確劃分，按下列公式計(jì)算不得抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額：

不得抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)月全部增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額×（當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額＋非應(yīng)稅項(xiàng)目營(yíng)業(yè)額）÷（當(dāng)月全部銷售額＋營(yíng)業(yè)額）。

[案例]

舒美特（天津）實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司為增值稅一般納稅人，除經(jīng)營(yíng)增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的產(chǎn)品外，還兼營(yíng)免稅項(xiàng)目的產(chǎn)品。那么，舒美特（天津）實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司是否應(yīng)將生產(chǎn)免稅產(chǎn)品的車間，單獨(dú)分立為一個(gè)獨(dú)立法人的企業(yè)，以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目的？

舒美特（天津）實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司2002年7月應(yīng)稅產(chǎn)品和免稅產(chǎn)品

資科如下：RMB萬(wàn)元

類別品名凈銷售收入額 可抵扣比例 不可抵扣比例 進(jìn)項(xiàng)稅額

免稅產(chǎn)品 避孕藥品用具200-20％-

應(yīng)稅產(chǎn)品 其他80080％--

合計(jì)-100080％20％80

[要求解答]

舒美特（天津）實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司分立的條件。

[比較分析]

根據(jù)上表舒美特（天津）實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司2002年7月應(yīng)稅產(chǎn)品和免稅產(chǎn)品的數(shù)據(jù)及以上公式可以計(jì)算如下：

（1）合并經(jīng)營(yíng)時(shí)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為：800000－800000×20％＝640000（元）

（2）設(shè)立一個(gè)獨(dú)立企業(yè)生產(chǎn)避孕藥品用具產(chǎn)品時(shí)：

①如果新企業(yè)中避孕藥品用具產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅為100000元，則新企業(yè)有100000元的進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣，但舒美特（天津）實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司可以抵扣700000元（800000－100000）進(jìn)項(xiàng)稅。

由于此時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅大于合并經(jīng)營(yíng)時(shí)的640000元，可以多抵扣60000元，所以，此時(shí)分立經(jīng)營(yíng)較為有利；

②如果新企業(yè)中避孕藥品用具產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅為200000元，則新企業(yè)有200000的進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣，原舒美特（天津）實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅變?yōu)?00000元（800000－200000）。

此時(shí)，分立經(jīng)營(yíng)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅小于合并經(jīng)營(yíng)，所以應(yīng)選擇合并經(jīng)營(yíng)。

[計(jì)算說(shuō)明]

如果我們假設(shè)免稅產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額占全部進(jìn)項(xiàng)稅額的比重為X，則其平衡點(diǎn)為：

800000×[（1－X）×100％]＝640000，即X＝20％

也就是說(shuō)，免稅產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額愈大時(shí)，其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額愈少，對(duì)合并經(jīng)營(yíng)者愈不利。本例中免稅產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額占全部進(jìn)項(xiàng)稅額20％以下時(shí)，應(yīng)采用合并經(jīng)營(yíng)法較為有利；反之，如果在20％以上時(shí)，則應(yīng)分立一獨(dú)立的專門公司經(jīng)營(yíng)免稅產(chǎn)品更為有利。

[案例]

格滿林（北京）制藥有限公司主要生產(chǎn)抗菌類藥物，也生產(chǎn)避孕藥品。

2001年格滿林（北京）制藥有限公司抗菌類藥物的銷售收入為4000萬(wàn)元，避孕藥品的銷售收入為1000萬(wàn)元。全年購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為400萬(wàn)元。

[要求解答]

格滿林（北京）制藥有限公司是否要把避孕藥品車間分離出來(lái)，單獨(dú)設(shè)立一個(gè)制藥廠呢？

[法律依據(jù)]

《中華人民共和國(guó)公司法》、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》。

[比較分析]

格滿林（北京）制藥有限公司是否單獨(dú)設(shè)立一個(gè)制藥廠，分析一下：

合并經(jīng)營(yíng)時(shí)可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為：

400－400×1000÷5000＝320（萬(wàn)元）。

另外設(shè)立一個(gè)制藥廠。

如果避孕藥品的進(jìn)項(xiàng)稅額為50萬(wàn)元，則格滿林（北京）制藥有限公司可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為400萬(wàn)元減去50萬(wàn)元，結(jié)果為350萬(wàn)元，大于合并經(jīng)營(yíng)時(shí)可抵扣的320萬(wàn)元，可多抵扣30萬(wàn)元。

此時(shí)分設(shè)另外一個(gè)制藥廠對(duì)格滿林（北京）制藥有限公司有利。

如果避孕藥品的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為100萬(wàn)元，則格滿林（北京）制藥有限公司可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為400萬(wàn)元減去100萬(wàn)元，結(jié)果為300萬(wàn)元，小于合并經(jīng)營(yíng)時(shí)可抵扣的320萬(wàn)元，則采用合并經(jīng)營(yíng)較為有利。

如果避孕藥品的進(jìn)項(xiàng)稅額為80萬(wàn)元，則格滿林（北京）制藥有限公司可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為400萬(wàn)元減去80萬(wàn)元，結(jié)果為320萬(wàn)元，與合并經(jīng)營(yíng)時(shí)可抵扣的320萬(wàn)元相等，分立經(jīng)營(yíng)與合并經(jīng)營(yíng)在納稅上并無(wú)區(qū)別。

此時(shí)，免稅產(chǎn)品的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額占全部產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的比例為80萬(wàn)元除以400萬(wàn)元，結(jié)果為20％，免稅產(chǎn)品銷售收入占全部產(chǎn)品銷售收入的比例為100萬(wàn)元除以500萬(wàn)元企業(yè)分立的納稅籌劃，結(jié)果也為20％，因此，當(dāng)免稅產(chǎn)品的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額占全部產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的比例與免稅產(chǎn)品銷售收入占全部產(chǎn)品銷售收入的比例相等時(shí)，分立經(jīng)營(yíng)與合并經(jīng)營(yíng)在稅收上并無(wú)差別。

[籌劃思路]

在以上計(jì)算的基礎(chǔ)上，我們還可以把以上籌劃思路一般化，即

全部進(jìn)項(xiàng)稅額×[（1－免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額／全部進(jìn)項(xiàng)稅額）×100％]＝全部進(jìn)項(xiàng)稅額×可抵扣比例

移項(xiàng)，得平衡點(diǎn)為：

免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額÷全部進(jìn)項(xiàng)稅額＝免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額

當(dāng)免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額／全部進(jìn)項(xiàng)稅額＞免稅產(chǎn)品銷售額／全部銷售額時(shí)，采用合并經(jīng)營(yíng)法較為有利；反之，免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額÷全部進(jìn)項(xiàng)稅額＜免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額時(shí)，應(yīng)將免稅產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)分立為一個(gè)新的公司，實(shí)現(xiàn)稅收籌劃。

企業(yè)分立并不能單純地以追求稅收利益為目的，還應(yīng)綜合考慮分立的成本和收益、市場(chǎng)、財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)等多個(gè)方面的因素，只有全面分析后，才能作出對(duì)企業(yè)最有利的選擇。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》的規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)（即營(yíng)業(yè)稅規(guī)定的各項(xiàng)勞務(wù)）稱為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)和零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為企業(yè)分立的納稅籌劃，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅，而征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)于此類混合銷售行為，可根據(jù)購(gòu)買方是否要求取得增值稅專用發(fā)票而進(jìn)行相關(guān)稅收籌劃。下面以一從事建筑裝飾材料銷售，同時(shí)提供房屋裝修服務(wù)的企業(yè)為例加以說(shuō)明。

[案例]

特莫瓦特（蘇州）建安有限公司在向客戶銷售建筑裝飾材料的同時(shí)，還向購(gòu)買者提供房屋裝修服務(wù)，特莫瓦特（蘇州）建安有限公司以銷售建筑裝飾材料為主業(yè)。

[要求解答]

按照上述規(guī)定，這屬于混合銷售行為，根據(jù)特莫瓦特（蘇州）建安有限公司的財(cái)務(wù)經(jīng)理判斷，其銷售的裝飾材料和提供的勞務(wù)應(yīng)統(tǒng)一繳納增值稅。針對(duì)特莫瓦特（蘇州）建安有限公司的情況，我們可以根據(jù)客戶是否要求取得增值稅專用發(fā)票，進(jìn)行相關(guān)稅收籌劃。

[法律依據(jù)]

《中華人民共和國(guó)公司法》、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》。

[籌劃思路]

如果大量客戶要求取得增值稅專用發(fā)票，那么仍將上述行為作為混合銷售行為繳納增值稅，以保證客戶能夠全額抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，從而維持特莫瓦特（蘇州）建安有限公司的客戶不至減少。如果大量客戶是最終消費(fèi)者，并不要求取得增值稅專用發(fā)票，就應(yīng)采用相應(yīng)稅收籌劃措施。

[操作方法]

由特莫瓦特（蘇州）建安有限公司出資另行設(shè)立一新公司，專門提供營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，與特莫瓦特（蘇州）建安有限公司共同構(gòu)成一條龍服務(wù)。這樣，就將上述混合銷售行為予以分解，建筑裝飾材料銷售仍由特莫瓦特（蘇州）建安有限公司提供，可以照舊抵扣裝飾材料的進(jìn)項(xiàng)稅額；而提供的裝修勞務(wù)則相應(yīng)由新公司提供，因勞務(wù)可供抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額很少，所以適用營(yíng)業(yè)稅的較低稅負(fù)，可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅。

采用此種操作方式，由于是向客戶提供的是一條龍服務(wù)，且客戶不要求取得增值稅專用發(fā)票，不會(huì)對(duì)公司業(yè)務(wù)量產(chǎn)生不利影響。同時(shí)，當(dāng)前房屋裝修中，材料費(fèi)與人工費(fèi)的比例大體相當(dāng)，通過(guò)稅收籌劃，將約50％的業(yè)務(wù)收入，由原來(lái)的適用增值稅17％的稅率降為適用營(yíng)業(yè)稅中建筑業(yè)稅目3％的稅率，其稅負(fù)降低是非常明顯的。

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